Een fusie of splitsing betekent een overgang van vermogensbestanddelen. De wetgeving bevat reeds langere tijd de regel dat ingeval van fusie of splitsing deze overgang fiscaal neutraal kan verlopen. Hiertoe diende de verrichting te beantwoorden aan rechtmatige of economische behoeften. Het was de belastingplichtige die geacht werd te bewijzen dat de herstructurering beantwoordde aan deze rechtmatige of economische behoeften.
Wetswijziging
Met ingang van 12 januari 2009 werd de wettekst gewijzigd. Artikel 183bis van het Wetboek Inkomstenbelasting bepaalt nu dat een fusie of splitsing niet als hoofddoel of als één der hoofddoelen, belastingfraude of -ontwijking mag hebben. Wanneer de verrichting niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen kan dit doen vermoeden dat de verrichting, als hoofddoel of één van de hoofddoelen, belastingfraude of belastingontwijking heeft. Dit vermoeden kan mits tegenbewijs - te leveren door de belastingplichtige - weerlegd worden.
Wanneer de herstructurering als hoofddoel of als één der hoofddoelen, belastingfraude of belastingontwijking heeft, wordt de verrichting belast.
Analogie met de Europese richtlijn
Door deze wetswijziging wordt de bepaling analoog met de bepaling uit de Europese richtlijn. Uit deze analogie kan afgeleid worden dat de bewijslast bij de Administratie ligt. De Administratie moet aantonen dat het hoofddoel belastingfraude of -ontwijking is. De Administratie kan fraude of ontwijking vermoeden, wanneer zij aantoont dat zakelijke overwegingen ontbreken. De belastingplichtige kan in dit geval nog steeds het tegenbewijs leveren.
Rechtspraak
Deze visie wordt bijgetreden door de rechtspraak van het Hof van Cassatie en de Hoven van Beroep van Antwerpen en Gent. De rechtspraak aanvaardt dat de regeling inzake fusies en splitsingen afgestemd werd op de Europese regelgeving. Volgens het Hof van Beroep te Gent is het duidelijk dat de richtlijn uitgaat van de veronderstelling dat vennootschappen die fusies, splitsingen en dergelijke verrichtingen doorvoeren, rechtmatige motieven hebben. Herstructureringen met als hoofddoel belastingfraude of -ontwijking zijn de uitzondering en niet de regel.
Belastingvrijstelling zonder meer?
De omkering van de bewijslast heeft echter niet tot gevolg dat elke herstructurering belastingvrij kan worden verricht. De vereiste is nog steeds dat de transactie gebeurt op basis van zakelijke overwegingen.
Zakelijke overwegingen
De vraag is wat ‘zakelijke overwegingen’ zijn en op welk niveau deze aanwezig moeten zijn? Spelen deze zakelijke overwegingen enkel op het niveau van de onderneming een rol of ook op het niveau van de aandeelhouders?
Het Hof van Beroep te Gent aanvaardt bijvoorbeeld persoonlijke motieven van de aandeelhouders als zakelijke overweging. Het Hof van Beroep te Antwerpen daarentegen aanvaardt dergelijke motieven enkel wanneer een daadwerkelijk conflict tussen de aandeelhouders het voortbestaan van de vennootschap in het gedrang brengt.
Hoe ruim de Administratie deze zakelijke overwegingen zal interpreteren, blijft een open vraag.
Afsplitsen onroerend goed
Bij een vennootschap waarin de bedrijfsactiviteit en -gebouwen aanwezig zijn, kan het nuttig zijn om de onroerende goederen af te splitsen van het bedrijfsrisico. Of het afsplitsen, louter met het oog op de onttrekking aan het bedrijfsrisico, een zakelijke overweging vormt, is niet duidelijk. Het verminderen van het vermogen bij de exploitatievennootschap lijkt niet onmiddellijk in het belang te zijn van de exploitatievennootschap of haar schuldeisers. In hoofde van de aandeelhouders kan een patrimonium worden beveiligd, doch deze beveiliging van het persoonlijk patrimonium is niet meteen van aard om het voortbestaan van de vennootschap te garanderen. Daarom zal een dergelijke transactie best in een breder kader geplaatst worden. Hierbij denken wij aan een familiale verdeling, een opsplitsing van bedrijfstakken, een andere aanwending van het onroerend goed, . . .
Beoordeling van de transactie
De beoordeling van de transactie gebeurt naar aanleiding van een fiscale controle, eventueel zelfs enkele jaren na de feiten.
De zakelijke overwegingen die aan de transactie ten grondslag liggen kunnen dan ook best zo omstandig mogelijk worden omschreven in het fusie- of splitsingsvoorstel.
Om volledige zekerheid te verwerven over het belastingvrije karakter van de herstructurering is het steeds mogelijk een voorafgaand akkoord (ruling) aan te vragen.
Geert Pauwelyn
geert.pauwelyn@vhg.be
